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税收债权

法律快车官方整理更新时间： 2019-03-20 06:25:16 人浏览

导读：

税收债权(一)税收债权的一般保障制度日本学者金子宏认为，民法中有关债权人代位权以及债权人取消权的规定，准用于税收的征收。这是为了防止纳税人财产的散失或者减少，以确保税收而作的规定。有的学者认为，税收担保和税收保全是在不同的条件下实施的，虽然实施的

　　税收债权

　　(一) 税收债权的一般保障制度

　　日本学者金子宏认为，民法中有关债权人代位权以及债权人取消权的规定，准用于税收的征收。这是为了防止纳税人财产的散失或者减少，以确保税收而作的规定。

　　有的学者认为，税收担保和税收保全是在不同的条件下实施的，虽然实施的目的相同，都是为了保证税款及时足额入库，但是两者的法律地位和法律关系不尽相同。前者是指税务机关为使纳税人依法履行纳税义务而采取的一种事前防备的控管措施，是税务机关依照《税收征收管理法》做出的行政行为。但是这种行政行为的实施衍生出的是一种民事法律关系，即税收担保人和被担保人是一种民事法律关系，其目的是促进和保证税收法律关系中的义务的履行。因此，税务机关及其工作人员要严格遵守民法中的自愿、平等、有偿的原则，尊重双方当事人，不能采取指定或强制担保的行政手段，否则，税务机关应承担相应的法律责任。后者是指税务机关对可能由于纳税人的行为或客观原因，致使税款不能保证或难以保证征收而采取的限制纳税人处理或转移商品、货物等其他财产的措施。税收保全措施属强制性，是具体的行政行为。因此，要严格依法实施。同时，税收保全有可能产生相应的行政赔偿的法律关系。

　　(二) 税收债权人的代位权

　　日本学者金子宏认为，作为税收债权人的国家或地方政府，为确保税收的征收，当纳税人不行使他对第三人所享有的权利时，可以代替纳税人行使该项权利。

　　我国有的学者认为，税收代位权是指欠缴税款的纳税人怠于行使其到期债权而对国家税收债权造成损害时，由税务机关以自己的名义代替纳税人行使其债权的权力。税收代位权的构成要件包括以下几项：(1) 存在纳税人欠缴税款的事实;(2) 纳税人和其债务人之间存在到期债权;(3) 纳税人怠于行使其到期债权;(4) 纳税人怠于行使到期债权的行为给国家的税收债权造成了损害;(5) 代位权的行使范围以达到保全税款的程度为必要。税收代位权的行使应当采取诉讼的形式，税收代位权诉讼由税务机关所在地人民法院管辖。

　　有的学者认为，税务机关代位行使的权利不能超过被代位人本身的权利范围，而纳税人对其债务人并不享有公法上的权力，因此，如果将税收代位权归入行政执法权，不仅缺乏法律依据，而且对第三人的利益也是一种侵害。因此，税务机关只能通过民事诉讼的途径行使代位权。

　　(三) 税收债权人的撤销权

　　债权人的撤销权在日本称为取消权，金子宏认为，作为税收债权人的国家或者地方政府，为确保税收的征收，可以请求法院取消纳税人实施的减少财产的行为。

　　我国有的学者认为，税收撤销权，是指税务机关对于欠缴税款的纳税人滥用财产处分权而对国家税收债权造成损害的行为，请求法院予以撤消的权利。税收撤销权包括主观构成要件和客观构成要件。客观构成要件包括两个：一个是存在构成撤销的事由，另一个是对国家税收债权造成损害。我国法律对税收撤销权的主观要件没有明确要求。税收撤销权应当采用税收的方式行使，税收撤销权诉讼在总体上应当采用民事诉讼方式，而不采用行政诉讼方式。从行政效率原则出发，税收撤销权诉讼应当由税务机关所在地人民法院管辖。

　　(四) 税收债权的担保

　　日本学者金子宏认为，准许提供的担保种类包括：税务机关认为确实可靠的国债、地方债、公司债以及其他有价证券等，已经交付保险的土地、建筑物、树木等;税务机关认为确实可靠的铁道财团、工厂财团等保证人的保证以及金钱(但是地方税法第16条禁止以金钱为担保)。

　　关于担保处分，金子宏认为，提供担保的税额在规定的期间内没有缴纳时，或者与提供担保的税额有关的延期缴纳、纳税延缓等措施被取消时，税务机关可以不经过督促程序，而是通过担保处分的方式来满足税收债权。

　　在日本还有保全担保制度，金子宏认为，保全担保是以纳税人曾有滞纳消费税的事实为条件，为确保该纳税人将来发生的同种类税收的征收而设定的特殊担保。

　　有的学者认为，上述结论并不适合大陆的法制环境。该学者主张税收担保的公法性，税务机关享有各种行政权力，而担保人负有公法上的义务。

　　(五) 税收债权的优先权

　　1?税收优先权的一般理论问题

　　日本学者金子宏认为，进行滞纳处分(广义)，当税收债权与其他债权同时发生时，税收征收原则上优先于其他债权，这就是“税收债权的一般优先权”。承认税收一般优先权的理由，主要是由于税收是满足公共需要的手段，它具有很强的公益性。然而，过分强调税收债权对于私债权的优先性，将损害私人交易的安全性，不宜提倡。

　　我国有的学者认为，税收优先权，是指税收债务人对于数人负有多数债务时，税收债权对于其他无担保债权或者有担保债权，享有优先受清偿的地位。税收债权是否享有税收优先权历来是有争议的。

　　有的学者认为，税收的一般优先权，通常是指当国家征税的权利与其他债权同时存在时，税款的征收原则上应优先于其他债

　　权。有的学者认为，税收优先权反映的是，两种或者多种不同的权利及其所代表的利益发生冲突时，法律做出的选择。承认税收优先权的原因在于，税收是国家维护公共利益的重要物质基础，具有强烈的公益性。同时，税收和普通债权相比，不具有对待给付的特点，在征收上，受时间、程序的限制较多。因此，承认税收优先权有助于保障税款的征收。

　　关于税收优先权的行使方式，绝大多数学者认为应当通过法院来行使，有学者还提出了设置专门的税务法庭的设想。

　　2?税收与其他公法请求权之间的协调

　　日本学者金子宏认为，除非法律另有规定，税收具有一般优先权。但是，根据共益费优先的原则，它劣后于强制换价手续费以及滞纳处分费。税收相互间原则上不存在一般的优先劣后关系，不仅国税和地方税之间不存在优先劣后关系(1950年以前，国税优先于地方税)，而且国税相互之间和地方税相互之间，原则上也不存在优先劣后关系。

　　我国有的学者认为，税收优先权首先应是税收权利对税法以外的某些法律上的权利的优先。各类税收(国税与地方税)之间不存在一般的优先权，只有作为抵偿税款的物上设有担保物权，以及交付(缴纳税款)要求先后不同时，才存在先行征收(也是一种先取特权)的问题。

　　有的学者认为，税收是否优先于行政费用而征收，这是我国《税收征收管理法》未予回答的问题。我国《税收征收管理法》应当规定，除法律另有规定外，税收优先于一切费用而征收。该学者还认为，税收相互间原则上不存在优先与劣后的关系，不仅中央税与地方税之间如此，而且，中央税相互间和地方税相互间同样如此。例外的情况常常见诸法律的特别规定。如在强制执行过程中，拍卖和变卖相关物品属于商品流转行为，也能产生所得，因此会产生一系列纳税义务，这些税收与强制执行之前已经存在的税收相比，相当于一种共益费用，故而应当优先受偿。[page]

　　3?税收债权与私债权的协调

　　日本学者金子宏认为，税收债权原则上优先于私人债权，但是为了谋求私法上交易的安全，法律也规定了一些调整措施。纳税人在其财产上设定质权或者抵押权时，其质权或者抵押权如果是在税收法定缴纳期限以前设定的，该税收债权就财产换价款劣后于以其质权或者抵押权担保的债权。

　　我国有的学者认为，税收权利作为债权，其行使劣后于物权性质的抵押权、留置权等，即它不能优先于物权受偿;而税收权利作为公法上的债权，它又优先于私法上的一般债权，即优先于那些不存在担保物权的债权。税收优先权制度只是各类法律中的优先权制度的一个分支，税收通常仅对于一般债权或称普通债权具有优先受偿的权利，对该优先权既不能过分强调，也不能违法贬损。

　　有的学者认为，在承认税收债权优先权的同时，也必须采取其他措施加以调和：(1) 确立税收债权优先于普通债权原则;(2) 在土地不动产上的税收债权优先于抵押担保的债权受清偿，其他的则以公示时间先后来决定。

　　有的学者对税收优先权制度进行了质疑，认为规定税收优先权在没有公示的情况下优先与担保物权，将会产生诸如担保物权的设定程序变得复杂，从而减损交易便利;损害第三人利益，不利于保障交易安全等等弊端;纳税人可能因为一时的欠税而丧失获得债权的能力，从而影响更为妥当的制度安排应当是：规定税收优先权，作为一项物权，其效力优先于无担保债权，但后于经合法公示的抵押权、质权和留置权。同时，为防止纳税人利用担保债权逃避税收，可以规定税收的法定担保。

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