股权置换 所得税
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更新时间：
2019-12-13
12:02:53
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导读：
我公司拥有A企业82%的股份，A企业的注册资本为1000万元（以面值认缴）。截至2004年12月31日，A企业的所有者权益为1500万元（一直未分配税后利润），与我公司长期股权投资账面价值所占比例一致。公司为了调整投资结构，决定将持有的A企业全部股权以1230万元（1500×82％
我公司拥有A企业82%的股份，A企业的注册资本为1000万元（以面值认缴）。截至2004年12月31日，A企业的所有者权益为1500万元（一直未分配税后利润），与我公司长期股权投资账面价值所占比例一致。公司为了调整投资结构，决定将持有的A企业全部股权以1230万元（1500×82％）的公允价值转让给B企业。按税法规定，我公司
股权转让所得需缴纳的所得税为：（1230－820）×33%=135.3（万元）。
由于A企业的业务与B企业基本相同，B企业有意以1500万元的价款收购A企业的全部股权并与之合并。为此，我们请税务师事务所提出了一个A、B企业合并方案：由B企业向我公司支付收购价款205万元，我公司拥有的A企业82％股权其余价值1025万元等额转换为合并后B企业40%的股权（约定不对企业实施控制或重大影响）。这样，我公司获得的非股权现金收入占股权面值的比例就只有20％（205÷1025）。我公司此举的目的是暂时不缴纳135.3万元的企业所得税，而且还取得了205万元股息性质的投资收益。待以后条件成熟或需要时，我公司仍以1025万元转让新B企业的股权，还是以原投资成本为基础计算转让所得，减少所得税67.65万元（205×33％）。同时，B企业也实现了对A企业的合并扩张，迅速壮大了企业实力。
方案的税法依据是：根据《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发〔2000〕119号）文件规定，关于合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产，不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理：被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权（以下简称旧股）交换合并企业股权（以下简称新股），不视为出售旧股，购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。由于我公司取得的现金收入占取得B企业股权的20%，因此其取得的补价收入不需计算缴纳所得税。
现亟须了解的是，公司这样的税务处理是否可行？
上海读者 小辛
答：你公司的这个合并方案情况涉及两个问题：一是企业合并的所得税处理问题；二是非货币性交易的会计处理问题。
首先，你公司在所得税的处理上不全面。公司置换股权时取得的205万元非股权补价收入，根据税法规定应该计算相对应的股权转让所得缴纳所得税，而不是全部不需缴纳所得税。国税发〔2000〕119号文件规定：被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。但对未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，应视为其持有的旧股的转让收入，按规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。对于取得部分股权并取得部分非股权支付额的股东，因为不能将旧股的计税成本分配到取得的非股权资产上，所以，也应该确认与非股权支付额相对应的股权转让所得或损失。
本例中，你公司股权投资初始成本（也为计税成本）为820万元，现公允价值为1230万元，蕴含的增值为410万元（1230－820）。与取得现金补价205万元相对应的应确认的所得为：410×205÷1230≈68（万元）。当年应调增应纳税所得额68万元，应缴纳所得税22.44万元（68×33％）。
另外，你公司长期股权投资（B企业新股）的计税成本，也不仅仅是原来的820万元。收回的补价205万元要视同投资的回收，转让所得68万元视同投资成本的增加。因而，新股计税成本为：820－205＋68＝683（万元）。如果你公司将B企业股份按1025万元转让，转让所得为342万元（1025－683），应缴纳所得税为：3420000×33％＝1128600（元）。两次应缴纳的所得税合计为135.3万元，与前面直接转让缴纳的所得税金额相同。所以，所得税并不能因这个筹划方案而减少。
其次，我们再来分析会计处理问题。你公司将公允价值为1230万元的A企业股权换取B企业价值为1025万元的股权，并取得补价205万元，补价占换出资产公允价值的比例为16.67％，符合非货币性交易特点，应按非货币性交易进行会计处理。
由于换出资产长期股权投资的公允价值1230万元等于其账面价值，则既不确认交易收益，也不确认交易损失。因而，换入资产入账价值＝换出资产账面价值－补价＋应支付的相关税费（暂不考虑）＝1230－205＝1025（万元）。
你公司账务处理如下：换取股票，取得补价时，借记长期股权投资——B企业10250000元，借记银行存款2050000元；贷记长期股权投资———A企业12300000元。同时，当年度调增应纳税所得额68万元，并计算缴纳企业所得税。此所得税属于时间性差异，按企业相应的所得税
会计核算方法处理。此时，你公司B企业的股权计税成本为683万元。
公司转让B企业股权时，借记银行存款10250000元；贷记长期股权投资———B企业10250000元。同时，税收上应确认转让所得1025－683＝342（万元）。当年度调增应纳税所得额342万元，并计算缴纳企业所得税。此所得税属于时间性差异，按企业相应的所得税会计核算方法处理。
由于你公司长期股权投资一直未分配税后利润，因而税收上不确认你公司原来按权益法核算的投资收益410万元（1230－820），原来应该在公司会计利润基础上调减了应纳税所得额410万元。现在置换和转让时，分别调增68万元和342万元，前后调增调减合计为0。
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