非法出售增值税专用发票罪定罪量刑标准的理解及适用难点

广东法丞汇俊律师事务所    何观舒律师

最高人民法院、最高人民检察院联合发布的《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《解释》）已于2024年3月20日起正式施行。《解释》第十五条规定了非法出售增值税专用发票罪的定罪量刑标准依照《解释》第十四条有关伪造、出售伪造的增值税专用发票罪的定罪量刑标准进行认定。

1.对定罪量刑标准的理解

《解释》不仅对非法出售增值税专用发票罪各量刑档次的数额标准进行了调整，也对构成非法增值税专用发票罪的认定情形进行了调整。

根据最高人民法院《关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》（法发〔1996〕30号，以下简称《1996年解释》）第三条、第二条的规定，非法出售增值税专用发票罪的定罪量刑标准是以非法出售增值税专用发票“份数”或“票面额”的多少来认定的。《解释》对此进行了修改，变更为以非法出售增值税专用发票的“份数加票面税额”或者“票面税额”的多少作为定罪量刑的标准，并增加了“违法所得一万元以上”作为入罪标准之一。

《解释》第十五条、第十四条的规定，非法出售增值税专用发票罪的定罪量刑标准分别为：

非法出售增值税专用罪的入罪标准：（1）票面税额十万元以上的；（2）非法出售增值税专用发票十份以上且票面税额六万元以上的；（3）违法所得一万元以上的。

数量较大的：非法出售增值税专用发票票面税额五十万元以上的，或者五十份以上且票面税额三十万元以上。

数量巨大的：非法出售增值税专用发票票面税额五百万元以上的，或者五百份以上且票面税额三百万元以上。

那么，如何理解“票面税额”“份数加票面税额”的规定呢？

首先，需要了解一下增值税专用发票所记载的事项。一张增值税专用发票上不仅记载着购买方、销售方的信息，还记载着“货物或者应税劳务、服务名称”“规格型号”“单位”“数量”“单价”“金额”“税率”“税额”“价税合计”等栏目。

其次，根据增值税的计税公式：应纳税额=金额×适用税率。

最后，根据增值税专用发票上所记载的金额与税率的乘积，反映在“税额”栏上的数字即是“票面税额”。

至于“份数加票面税额”的规定，即非法出售增值税专用发票需要同时满足份数要求和票面税额要求。例如：非法出售增值税专用发票12份，但其票面税额为59999元，则没有达到非法出售增值税发票罪的入罪标准，不构成犯罪。再如：非法出售增值税专用发票49份，票面税额共计49万元，虽然票面税额超过了30万元，但是发票份数未达到50份以上，因此，没有达到非法出售增值税专用发票罪“数量较大”的标准。

此外，需要注意的是，《刑法》第二百零七条对非法出售增值税专用发票罪并没有“其他严重情节”“其他特别严重情节”的表述，因此，《解释》第十四条第三款、第五款关于伪造、出售伪造增值税专用发票罪“其他严重情节”“其他特别严重情节”标准的规定并不适用于非法出售增值税专用发票罪。也就是说，即使行为人获得的违法所得为5万元以上、50万元以上，也不能认定属于“其他严重情节”“其他特别严重情节”，从而适用相应法定刑。

2.适用难点

非法出售增值税专用发票罪的犯罪对象是增值税专用发票，包括空白的增值税专用发票，也包括非空白的增值税专用发票。对于非法出售非空白的增值税专用发票，其票面税额比较容易认定，发票“税额”栏上所记载的金额即系票面税额。但是，对于空白的增值税专用发票，发票上并没有记载任何的信息，其票面税额该如何确定呢？

《解释》公布施行之前，非法出售增值税专用发票罪的定罪量刑标准是以票面额或者出售的发票份数来确定的，而对于面票额的确定，《1996年解释》第二条第二款规定：“伪造或者出售伪造的增值税专用发票25份以上或者票面额（百元版以每份100元，千元版以每份1000元，万元版以每份1万元计算，以此类推。下同）累计10万元以上的应当依法定罪处罚。”也就是说，以增值税专用发票的版次金额来确定票面额的多少。

而对于票面税额的确定，是票面金额乘以适用税率。根据国家税务总局《关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2013年第39号）第三条的规定：“增值税专用发票（增值税税控系统）实行最高开票限额管理。最高开票限额，是指单份专用发票或货运专票开具的销售额合计数不得达到的上限额度。”也就是说，限额十万元版的增值税专用发票，单份发票可开具的不含税金额最大为99999.99元，如果按照税率13%进行计算，税额为12999.9987元。而对于空白的增值税专用发票的最高开票限额，需要通过税控系统或者电子税务局进行查询，无法通过票面就能确定。

此外，根据《增值税暂行条例》第八条和财政部、税务总局、海关总署《关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）第一条的规定，现行的增值税税率有13%、9%、6%等。如果所属的行业不同，其适用的税率可能就不同，那么，一张限额十万元的增值税专用发票，其票面税额也就不同。

因此，在办理非法出售增值税专用发票罪案件时，对于空白增值税专用发票票面税额的确定，需要明确空白增值税专用发票的最高开票限额及适用的税率 ，从而确定涉案票面税额进行定罪处罚。