从无罪不起诉案例看逃避追缴欠税罪客观行为的认定

何观舒：广强律师事务所虚开增值税专用发票罪辩护律师、税务犯罪辩护律师

逃避追缴欠税罪，是指纳税人违反国家税收征管法律法规，在欠缴应纳税款的情况下，故意采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额较大的行为。逃避追缴欠税罪在客观方面表现为纳税人对所欠缴的税款，故意采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额较大的行为。具体应该如何认定呢？以下通过一起无罪不起诉案例进行阐述。

案例来源：进贤县人民检察院不起诉决定书（进检公诉刑不诉[2017]8号）

一、基本案情

进贤某某房地产开发有限公司（以下简称某房地产开发公司）成立于2011年6月10日。2012年11月20日该公司法人代表由叶某某变更为黄某某（不诉），股东为黄某某、吴某某（另案处理）、杨某某。2014年1月21日杨某某将该公司股份转让给黄某某及吴某某。2014年6月份，为方便公司节假日财务收支，黄某某及吴某某要求公司会计即被不起诉人胡某某使用个人名义在银行设立账户，并交公司使用。后被不起诉人胡某某在南昌银行某某支行以个人身份开设账户（6222756某某某某61777），并交公司使用。

2014年期间，被不起诉人胡某某每月均向税务机关报送公司的资产负债表，但在公司股东的授意下并未按资产负债表上的收入全额申报纳税。后经核查，进贤县地税局于2015年3月20日向某房地产开发公司下达了《进贤县地方税务局限期缴纳税款通知书》，限该公司于2015年3月24日前缴纳10385010欠缴税款。

2015年3月25日至4月15日期间，某房地产开发公司以被不起诉人胡某某个人身份设立的银行账户收取四笔购房款共计924727元，钱款主要用于支付公司工程款、维修基金等，未用于缴纳欠税，但做了收入帐。

2015年4月15日某房地产开发公司向进贤县地税局补交1095300元欠税，之后未再补交。2015年5月7日和5月8日进贤县地税局分别冻结某房地产开发公司农业银行、南昌银行账户，并于2015年5月25日扣缴该公司农业银行账户290万元。2015年6月19日吴某某与进贤县地税局的工作人员协商，承诺三个月内还清欠税，并申请解冻公司账户。后进贤县地税局扣缴该公司农行账户148万元，并解冻该账户。解冻后当天，该账户原余额309万元加上新入账292.6万元共计600余万元，该钱款用于支付公司工程款、电费、贷款利息及员工工资等。

2015年9月2日，黄某某及吴某某将公司股份转让给杨某某，杨某某接手公司商品房、店铺、地下车库等财产，并承担公司债务。2015年11月2日进贤县地税局在该公司南昌银行账户扣缴250021.59元。后某房地产开发公司未继续补交欠税，欠税4659688.4元。

进贤县地税局遂于2016年8月19日将案件移送进贤县公安局刑事立案，同月24日进贤县公安局刑事立案。案发后，被不起诉人胡某某主动到公安机关投案。

二、检察院意见

本案中，某房地产开发公司虽有欠税行为，但现有证据无法证实该公司及被不起诉人胡某某等人有转移或隐匿公司财产的行为。2015年9月，所欠税款应由股权变更后的公司及股东承担，且该公司仍有足够的财产可供税务机关依法扣缴，不至于会导致税务机关无法追缴欠税的结果发生。另外，现有证据也不能证实该公司及被不起诉人胡某某等人有向税务机关隐瞒收入，逃避缴纳税款的情形。本院认为，现有证据无法证实被不起诉人胡某某有逃税和逃避追缴欠税的行为，难以认定胡某某构成犯罪。依据《中华人民共和国刑事诉讼法》第一百七十一条第四款的规定，决定对胡某某不起诉。

三、实务总结

根据对逃避追缴欠税罪的客观行为描述，具体可以分为以下四个方面：一是存在欠税的事实；二是实施了转移或者隐匿财产的逃避行为；三是致使税务机关无法追缴欠缴的税款；四是无法追缴的欠税数额达到数额较大的标准。

1.存在欠税的事实

欠税是逃避追缴欠税罪的前提，如果不存在欠税行为，逃避追缴就无从谈起。欠税，是指纳税人、扣缴义务人超过征收法律法规规定或税务机关依照税收法律、法规规定的纳税期限，未缴或少缴税款的行为。《税收征管法》第三十一条规定：“纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。”无论是在法律规定的期限以内或者在期限以外，未依法缴纳税款的行为，都是欠税行为，但在期限以内的欠税行为是被允许的，只有在期限以外采取转移或者隐匿财产的行为，才可能构成本罪。

本案中，进贤县地税局于2015年3月20日向某房地产开发公司下达了《进贤县地方税务局限期缴纳税款通知书》，限该公司于2015年3月24日前缴纳10385010欠缴税款。但是，2015年4月15日某房地产公司向进贤县地税局补交1095300元欠税，之后未再补交。因此，确定了某房地产公司存在着欠税的事实。

2.行为人实施了转移或者隐匿财产的行为

行为人实施转移或者隐匿财产的行为，主要目的是为逃避税务机关追缴其欠缴税款。首先，根据《税收征管法》第三十八条第一款的规定：“税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施：(一)书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款；(二)扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。”由此可知，转移或者隐匿财产的行为，导致了税务机关的行政强制权无法得到实现；其次，转移或者隐匿财产的行为的表现形式是多种多样的，如从开户银行、其他金融机构的账户中提取存款或者转移到其他账户，或者将商品、产品等财产转移到其他人名下或者隐藏起来。在欠税期间，行为人采取转移或者隐匿财产逃避追缴欠税的行为，这样当然符合逃避追缴欠税罪的构成要件。

本案中，某房地产开发公司需要存在欠税行为，但税务机关已冻结其银行账户，某房地产开发公司无法实施转移或者隐匿财产的行为。其后，某房地产开发公司与税务机关达成协议，承诺三个月还清欠税，并申请解冻账户。解冻后，某房地产开发公司将账户内的存款用于支付公司工程款、电费、贷款利息及员工工资，并不存在转移或者隐匿财产的行为。

3. 致使税务机关无法追缴欠缴的税款

税务机关无法追缴其欠缴税款是行为人主观目的所在。所谓无法追缴，是指在税务机关充分地采取各种税收强制措施的情况下，仍然无法追缴纳税人所欠缴的税款。根据《税收征管法》的规定，税务机关可以采取以下税收强制措施：（1）书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款；（2）依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。因此，必须是在税务机关采取了税收强制措施的情况下，仍然无法追缴欠款，才可以构成逃避追缴欠税罪。

本案中，某房地产开发公司虽然并未继续补交欠税，但其银行账户有足够的存款供税务机关依法扣缴，不会导致税务机关无法追缴欠缴税款的结果，不会造成国家税务的损失。

4. 无法追缴的欠税数额达到数额较大的标准

根据最高人民检察院、公安部《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第五十九条的规定：“纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在一万元以上的，应予立案追诉。”需要注意的是，并不行为人欠税的数额达到一万元以上，而是税务机关无法追缴的税款数额在一万元以上，例如：行为人欠税10万元，银行账户上尚有存款9.5万元，虽然行为人一直未补缴欠税，但税务机关可以依法冻结和扣缴其账户的9.5万元存款，无法追缴的欠税是5千元，不符合逃避追缴欠税罪的刑事立案的数额标准。

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