一

　　在社会生活中，人们之间常常存在着一种关系：如律师同诉讼当事人的关系；医生与病人的关系；企业所有者与企业经营者的关系，等等。这类关系中，其典型特征就是：一方的利益依赖于另一方的行为而定，如诉讼当事人的利益依赖于律师的水平，病人的利益依赖于医生的医术及态度而定。这种关系就是：　委托代理关系，或称代理人说。所谓委托代理关系，也就是委托人为了实现其最佳利益，委托代理人（委托人）通过一定的活动来完成这一期望利益。为激励代理人以最大努力来完成这一目标，委托人必须根据代理人所付出的劳动及实际成果确定代理人的业绩，并以此为依据付给代理人的相应的、具有激励性的报酬。

　　代理人说产生于本世纪70年代初，它主要用于研究企业同外部及企业内部之间的关系。它建立于原有经济学理论、信息论及组织学基础上，从委托--代理关系这一角度来研究企业的组织形式，将企业看成是由一系不同层次的委托--代理关系所组成的一个整体。因此，一个企业是否成功，关键在于完善这种委托--代理关系。由于委托人的利益受代理人的行为直接影响，而代理人的行为又受自身利益所左右，这一自身利益包括物质上的满足和精神上的追求，并由此导致的工作努力程度。

　　一般而言，委托人总是希望和要求代理人最大努力去工作，承担尽可能大的风险，为委托人创造尽可能多的利益。而从代理人的角度，代理人总是希望在物质上、精神上获得尽可能多的回报，尽可能少地承担责任和风险。因此，在委托人与代理人之间，不可避免地存在着利益上的冲突。在一个企业里，这种利益冲突，主要表现在代理人的道德冒险（Moral Hazard）和不利选择（Adverse　Selection）两种风险上。道德冒险和不利选择两词均来源于保险业务。所谓道德冒险是指一个人将其财产投保后，对已投保的财产安全关心程度就不如投保前，这就增加了财产损失的可能性，这种行为就叫道德冒险。这种情况在企业中同样存在，如经理工作不尽职尽责或利用机会为自己谋利而招致委托人利益受损，但他仍可能以各种客观理由为自己开脱责任。所谓不利选择，是由代理人拥有委托人无法知道的独有信息（Private　Information）引起的。在企业里，厂长经理的努力程度如何，是他们的独有信息，所有者无从了解，因而厂长、经理就有机会作出有损于委托人利益的不利选择。

　　可以看出，代理人的道德冒险和不利选择之所以得以存在，主要在于委托人和代理人之间，存在着信息的不平衡，即委托人无从了解代理人的客观行为和思想，以及很难获悉代理人熟知的信息。如前所述，投保人在投保后就无意对财产采取保护措施，甚至故意造成财产损失以获得保险赔偿，而保险公司又无法知道投保人是否作出了保护措施，因而代理人的道德冒险就不利选择行为不可避免地发生。[page]

　　根据委托代理说，要预防代理人的道德冒险和不利选择，应从两方面入手。一是加强信息的反馈系统，使委托人能及时准确地了解代理人的行为及产生后果，使得在委托人与代理人之间达到一种信息的平衡或大致平衡，从而制止代理人可能产生道德冒险和不利选择。二是委托人可与代理人签订具有激励性和约束性的契约，使得双方风险共担，利益共享，双方都能获得相应利益，从而避免代理人的道德冒险和不利选择。但是，代理人的行为是由自身利益所左右的。代理人的自身利益包括两个方面：一是行为所产生的报酬。这个报酬包括增加收入、提高荣誉和地位。二是增加闲暇时间。而利益的这两个部分又是相互排斥、相互矛盾的。因为对代理人而言，要增 加收入所得，必定要牺牲闲暇时间；要获得更多闲暇时间，将会减少所得报酬。此外，由于代理人行为的结果还受到不确定因素的影响，亦即代理人要面临风险，而代理人对风险的态度也会影响代理人的行为。

　　 总之，代理人说 指出了代理人行为对企业效益最优化起着决定性作用，并说明在委托人与代理人的关系中，信息是十分重要的。

　　二

　　代理人说对信息经济学是一个重大发展。信息论是本世纪50年代后期形成的一门学科，它是以数理统计方法来研究信息的质量、传递和交换规律的科学。人们把信息论的观点和方法用来解释和解决经济领域中的一系列问题，因而产生了信息经济学。但信息经济学所研究的信息，其作用局限于决策方面，即企业在外部环境存在不确定因素的条件下，为减少风险性，使决策更加合理、准确，应如何合理、经济地获取和运用信息。代理人说指出了在委托人与代理人之间的利益冲突时，由于双方的信息不平衡可能引起代理人行为偏差而危及委托人利益，强调了信息在企业评价系统中的重要作用，这对信息经济学是一重大贡献。它对研究如何在企业内部建立健全信息系统有重要指导作用。

　　会计就企业中一个相对独立的财务信息系统。企业会计由财务会计，管理成本会计（含责任会计），内部审计等部分组成。财务会计即对外报告会计，通过专门的程序与方法，将企业生产经营活动中大量业务数据，经过记录、分类和汇总，以财务报表形式定期向企业外部的利害集团和个人提供企业经营成果和财务状及其变动情况的信息，使他们及时、准确了解企业的生产经营情况，以便作出准确判断，保证其自身的经济利益。其中，企业外部的利害集团与个人，主要是指企业的所有者和债权人，在委托代理关系中，他们属于委托人。财务会计必须按照公认会计原则、会计准则和会计制度处理日常经济业务，但这并不能保证企业经营者（即代理人）不会产生道德冒险和不利选择行为。为保证财务信息的真实客观，通常要借助独立的第三者――社会审计机构，对企业会计报表进行审查，以保护委托人利益。[page]

　　管理会计亦称对内报告会计，它是适应现代企业管理的需要，突破原有会计领域而发展起来的一门相对独立的会计学科。管理会计利用财务会计提供的信息及生产经营活动的其他有关资料，运用数学、统计等方法，通过整理、计算、对比、分析等手段，向企业内部各级管理人员提供用以短期或长期经营决策，制定计划、指导和控制企业经营活动的信息，促使企业生产经营活动处于最佳状态，促进企业管理水平和经济效益的提高。其中，各级管理人员是委托人，会计人员是受托人。会计人员的受托责任是着眼于企业未来的生产经营活动，如目标确立、决策制定、预算编制等，为企业管理者（委托人）对未来的生产经营活动，进行事前的规划和事中的控制提供信息服务。管理会计信息提供的手段没有固定模式，不受会计制度法规及会计惯例的约束，而完全服从于企业管理者的需要和内部管理的特定要求。对会计人员可能产生的道德冒险和不利选择，主要依靠管理者的监督和激励机制加以制约。

　　在企业内部，厂长、经理作为生产经营的指挥者,既是投资人、 债权人的代理人，同时又是各生产经营部门和各职能部门的委托人。企业领导人要把自己的受托责任，分解给各部门负责人，由他们代理完成各自应负的责任。而各部门负责人，又将接受委托的责任，进一步分解到各班组员工，因而各部门负责人同样既是代理人，又是委托人。各部门代理人的工作绩效如何，通过责任会计进行报告，以达到企业管理者和部门负责人之间的信息平衡。企业一定时期的总预算，按各个责任中心分解后形成责任预算，使各责任中心明确各自的目标和任务，而责任预算的考核，则由责任会计担任。责任会计围绕各责任中心，把衡量工作成果的会计同生产经营的责任制紧密结合起来，成为企业内部严密的控制体系，这是现代管理会计的一个重要方面。也可以说，管理会计信息系统的评价系统通过责任会计系统体现出来。

　　内部审计是企业内部的一个监督系统。在我国，内部审计应具有相对独立性，它接受政府委托，以国家财经法规制度为标准，监督企业经济业务以及会计对经济业务处理的合法性、合规性和合理性，以杜绝企业内部各种道德冒险和不利选择行为的出现。从理论上说，内部审计是对财务会计信息质量从监督机制上加以保证，使得委托人与代理之间的信息得到平衡。当然，内部审计隶属于企业领导人管理，这种体制上的缺陷，必然导致内部审计的作用在某种程度上的虚化，难以起到真正的监督作用。但这个问题不在本文讨论之列。

　　综上所述，委托 代理关系在企业中表现为多层次代理关系,第一层即外部利害关系集团和个人与厂长经理之间的委托代理关系；第二层即厂长经理与各生产经营部门及职能部门之间的委托代理关系；第三层即各部门负责人与班组成员之间的委托代理关系。第一层次代理关系，由财务会计承担消除委托代理双方信息不平衡的任务；第二层次代理关系，主要由管理会计信息保持委托代理双方的信息平衡；从绩效评价角度看，第二层次和第三层次的代理关系，均以责任会计提供信息考核其代理成果；为了保证对外提供信息的客观、合法，需要有内部审计的监督。从上述三个层次委托代理关系中可以看到，会计信息系统与代理人说有着深刻的不解之缘由于信息在委托人与代理人之间的关系中起着十分重要的作用，提供信息的主要角色由会计承担，可见会计之重要。可以说，没有会计提供的信息，就没有委托代理关系的存在。 [page]

　　三

　　真实、客观、准确的会计信息，可以使委托代理的双方达到信息平衡，制止道德冒险和不利选择行为的发生，在某些方面也起到解除代理人受托责任的作用。所以在企业经营活动中，特别应强化会计信息系统功能。然而令人遗憾的是，近些年来，在实际工作中，会计信息的虚假程度已经到了令人难于容忍的地步。在一些厂长经理的眼里，会计信息就是为自己进行道德冒险和不利选择，甚至违法乱纪，获取私利的挡护板，肆意抬高利润，压低成本，把会计玩弄于股掌之间，全无代理责任感，丧失道德观念和法制观念，给国家和企业的投资人、债权人带来不可估量的损失。这种情况继续下去，必然会扰乱社会主义市场经济的有序性，确实到了非切实治理不可的时候了。

　　笔者认为，整顿会计工作秩序，保证会计信息的真实可靠是一项综合治理工程，必须标本兼治，才能达到理想效果。这里所说的"标"就是对会计人员的教育，而"本"则在于会计管理体制的改善。

　　保证会计信息质量，就会计本身而言，要求会计人员必须具备良好的职业道德和较高的业务素质。较高的业务素质是高质量会计信息的前提，良好职业道德则是高质量会计信息的保证。这两方面的相辅相成，不可偏废。

　　对于会计管理体制改革，会计界主要有两种观点：一是委派论，二是回归论。所谓委派论，即将企业会计人员的管理权限收归国家统一管理，企业会计人员作为政府派出人员对企业生产经营活动进行会计管理。这固然可以提高会计人员地位，解决会计信息失真问题。但它不符合市场经济要求，造成对企业自主经营的干扰。回归论认为企业会计人员就是为提高企业经济效益，为厂长、经理的经营决策提供信息服务，他们是企业的员工，企业的立场就是他们的立场，这与市场经济条件下，企业自主经营的特征合拍，笔者同意这种观点。问题在于企业处于社会经济大环境中，它与外部环境密不可分，如要从外部取得投资，举债筹资，要对政府、社会承担经济义务。如果会计人员不坚持客观公正立场，提供真实、相关的信息，损害的将涉及整个社会经济。所以要有一整套完善的会计工作规范来约束会计人员的行为，要健全企业外部包括社会审计、税务、金融、财政在内的监督体系，强化对企业会计工作的管理。另一方面由于企业会计人员的切身利益受制于企业管理当局，当管理者将自己的道德冒险和不利选择行为强加于会计人员时，会计人员只能从命。因此，笔者认为，应当制定相关的法律法规，严格约束企业领导人对实事求是提供正常合法会计信息的干扰行为，为会计人员遵守会计法规制度，坚持客观公正立场，创造良好环境，解除后顾之忧。[page]

　　所以，培养造就一支具有良好职业道德和较高业务水平的会计人员队伍，完善外部对企业会计工作的约束机制和监督体系，规定企业管理当局对提供违法虚假会计信息应负的法律责任，是完善企业会计信息系统必需三管齐下的综合治理措施，以保证企业的委托 代理关系，在信息平衡条件下的圆满实现。