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2018增值税发票抵扣有效期

2018增值税发票抵扣有效期

发布时间 :2018-08-02 08:59浏览量 : 2048
增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。增值税一般纳税人,在收到增值税专用发票后,在发票开具日期起180天之内认证,可以抵扣进项税,当期够抵扣不完的,可以留抵。
  •   增值税是商品在生产流通环节缴纳的一项重要税种,企业采购货物,结清货款后,会收到对方开具的增值税发票。如果企业收到增值税专用发票,则可以拿到抵扣销项税额,可是有时候企业会收到增值税普通发票,那么增值税普通发票可以抵扣吗?

      一、增值税普通发票可以抵扣吗?

      根据《中华人民共和国增值税暂行条例》(中华人民共和国国务院令第538号)的规定,纳税人购进货物或者接受应税劳务(以下简称购进货物或者应税劳务)支付或者负担的增值税额,为进项税额。下列进项税额准予从销项税额中抵扣:

      (一)从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。

      (二)从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

      (三)购进农产品,除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外,按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式:进项税额=买价×扣除率。

      (四)购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的,按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式:进项税额=运输费用金额×扣除率。准予抵扣的项目和扣除率的调整,由国务院决定。因此,纳税人取得的进项税额如符合上述规定可进行抵扣。一般的增值税普通发票是不能抵扣的,但是特殊的如收购农产品普通发票,运费普通发票等是可以抵扣的。

      二、增值税普通发票和专用发票有何区别?

      增值税专用发票是我国为了推行新的增值税制度而使用的新型发票,与日常经营过程中所使用的普通发票相比,有如下区别:

      (一)发票的印制要求不同:根据新的《税收征管法》第二十二条规定:增值税专用发票由国务院税务主管部门指定的企业印制;其他发票,按照国务院主管部门的规定,分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局指定企业印制。未经前款规定的税务机关指定,不得印制发票。

      (二)发票使用的主体不同:增值税专用发票一般只能由增值税一般纳税人领购使用,小规模纳税人需要使用的,只能经税务机关批准后由当地的税务机关代开;普通发票则可以由从事经营活动并办理了税务登记的各种纳税人领购使用,未办理税务登记的纳税人也可以向税务机关申请领购使用普通发票。

      (三)发票的内容不同:增值税专用发票除了具备购买单位、销售单位、商品或者服务的名称、商品或者劳务的数量和计量单位、单价和价款、开票单位、收款人、开票日期等普通发票所具备的内容外,还包括纳税人税务登记号、不含增值税金额、适用税率、应纳增值税额等内容。

      通过对比增值税普通发票和专用发票的,小编告诉了大家增值税普通发票可以抵扣吗。按照规定,只有增值税专用发票可以抵扣销项,普通发票是不能抵扣的。只有特殊的,如采购农产品的增值税普通发票,可以抵扣。企业在采购货物的时候,最好让对方开具专用发票,这样可以为企业节约一笔税款。

     
  • 虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的司法认定(下)
    冯明超著
    虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票的犯罪活动一直较为猖獗,由于人们对虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的理解各不相同,由此也导致了对于本罪犯罪构成,、虚开的理解、虚开数额、骗取税款数额、损失数额的认定、一罪还是数罪、是单位犯罪还是自然人犯罪、共同犯罪等问题存在较大的争议。最高人民法院为此曾作出过司法解释,答复、发布相关案例、召开审判工作座谈会等形式,力求对抽象的规定具体化,统一认识,统一法度,量刑均衡,以保证在司法公正。尽管如此,司法实践的现状仍难尽如人意。为此,笔者认为有必要对这一罪名的本质特征、行为特征、主观故意及司法实践中的认定等基本问题进行探讨,解决实践中的一些困惑。
    一、虚开增值税专用发票罪的行为特征与认定
    1、关于虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票犯罪的客体问题
    正确认定虚开增值税专用发票犯罪的客体是最终确认该罪定标准的关键。笔者认为,该罪侵犯的是复杂客体,一是增值税专用发票管理秩序,二是国家税收征管制度,二者缺一不可。其中,根据刑法第三章第六节的规定,国家税收征管制度应当属于主要客体。因此,如果虚开行为仅仅破坏了增值税专用发票管理秩序,但未实际危及国家正常的税收活动,只能属于一般的行政违法行为。
    2、虚开增值税专用发票犯罪的性质、既遂未遂问题
    目前学术界主要存在行为犯、目的犯还是结果犯之争。对于结果犯的观点,大家基本持否定态度,因此,问题的焦点是最终归结为行为犯和目的犯之争。一种观点认为,根据刑法第二百零五条的规定,并未将行为人具有偷、逃税目的作为虚开增值税专用发票犯罪构成的必要要件,因此,只要行为人着手实施犯罪并达到法律要求的程度就是完成了犯罪行为。至于行为人有无偷逃税的目的,以及行为人有无实际骗取、抵扣税款,并不影响犯罪的认定。由此可见,该罪属于行为犯而不属于目的犯。另一种观点同意上述观点的结论性意见,但同时认为,刑法将虚开增值税专用发票规定为犯罪,主要是为了惩治那些为自己或为他人偷逃、骗取税款虚开增值税专用发票行为。对于确有证据证实行为人主观上不具有偷骗税目的,客观上也不会造成国家税款流失的虚开增值税专用发票行为,不应以虚开增值税专用发票犯罪论处,构成诸如“提供虚假财会报告罪”等其他犯罪的,应以其他犯罪定罪处罚。第三种观点则认为,行虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的司法认定(下)
    冯明超著
    虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票的犯罪活动一直较为猖獗,由于人们对虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的理解各不相同,由此也导致了对于本罪犯罪构成,、虚开的理解、虚开数额、骗取税款数额、损失数额的认定、一罪还是数罪、是单位犯罪还是自然人犯罪、共同犯罪等问题存在较大的争议。最高人民法院为此曾作出过司法解释,答复、发布相关案例、召开审判工作座谈会等形式,力求对抽象的规定具体化,统一认识,统一法度,量刑均衡,以保证在司法公正。尽管如此,司法实践的现状仍难尽如人意。为此,笔者认为有必要对这一罪名的本质特征、行为特征、主观故意及司法实践中的认定等基本问题进行探讨,解决实践中的一些困惑。
    一、虚开增值税专用发票罪的行为特征与认定
    1、关于虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票犯罪的客体问题
    正确认定虚开增值税专用发票犯罪的客体是最终确认该罪定标准的关键。笔者认为,该罪侵犯的是复杂客体,一是增值税专用发票管理秩序,二是国家税收征管制度,二者缺一不可。其中,根据刑法第三章第六节的规定,国家税收征管制度应当属于主要客体。因此,如果虚开行为仅仅破坏了增值税专用发票管理秩序,但未实际危及国家正常的税收活动,只能属于一般的行政违法行为。
    2、虚开增值税专用发票犯罪的性质、既遂未遂问题
    目前学术界主要存在行为犯、目的犯还是结果犯之争。对于结果犯的观点,大家基本持否定态度,因此,问题的焦点是最终归结为行为犯和目的犯之争。一种观点认为,根据刑法第二百零五条的规定,并未将行为人具有偷、逃税目的作为虚开增值税专用发票犯罪构成的必要要件,因此,只要行为人着手实施犯罪并达到法律要求的程度就是完成了犯罪行为。至于行为人有无偷逃税的目的,以及行为人有无实际骗取、抵扣税款,并不影响犯罪的认定。由此可见,该罪属于行为犯而不属于目的犯。另一种观点同意上述观点的结论性意见,但同时认为,刑法将虚开增值税专用发票规定为犯罪,主要是为了惩治那些为自己或为他人偷逃、骗取税款虚开增值税专用发票行为。对于确有证据证实行为人主观上不具有偷骗税目的,客观上也不会造成国家税款流失的虚开增值税专用发票行为,不应以虚开增值税专用发票犯罪论处,构成诸如“提供虚假财会报告罪”等其他犯罪的,应以其他犯罪定罪处罚。第三种观点则认为,行为犯是故意犯罪的一种既遂形态,属于犯罪停止形态理论范畴体系,目的犯是故意犯罪的一种类型,属于罪过形式理论范畴体系,因此,行为犯和目的犯并非一对逻辑上的全异关系的概念,而是属于交叉关系,两者并行不悖。虚开增值税专用发票罪既是行为犯,也是目的犯。尽管刑法第二百零五条并未将其规定为目的犯,但刑法将其规定为危害税收征管罪,具有偷骗税款的目的应当是该罪的应有之意。正如有的金融诈骗犯罪,刑法并未明确规定行为人必须具有非法占有的目的,但并不妨碍对其进行目的犯的认定一样。质言之,虚开增值税专用发票犯罪的客体问题与性质认定问题属于一个问题的两个方面,侵犯国家税收征管制度的客体要求客观上决定了该罪的目的犯性质。
    尽管上述第二、三两种观点对虚开增值税专用发票犯罪性质的认识有异,但得出的结论一致,都认为行为人主观上不具有偷、骗税目的,客观上也不会造成国家税款流失的虚开行为,不应以虚开增值税专用发票犯罪论处。因此,持上述两种观点的论者认为,对于实践中下列几种虚开行为,一般不宜认定为虚开增值税专用发票犯罪:(1)为虚增营业额、扩大销售收入或者制造虚假繁荣,相互对开或环开增值税专用发票的行为;(2)在货物销售过程中,一般纳税人为夸大销售业绩,虚增货物的销售环节,虚开进项增值税专用发票和销项增值税专用发票,但依法缴纳增值税并未造成国家税款流失的行为;(3)为夸大企业经济实力,通过虚开进项增值税专用发票虚增企业的固定资产、但并未利用增值税专用发票抵扣税款,国家税款亦未受到损失的行为。笔者认为本罪属行为犯,恕不赘述。
    3、关于虚开的行为特征
    1997年的刑法规定“为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开”。这样的规定给司法实践带来了极大的困惑,多有论争。于是,最高人民法院对此作出司法解释,具有下列行为之一的,属于“虚开增值税专用发票”:(1)没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票;(2)有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票;(3)进行了实际经营活动,但让他人为自己代开增值税专用发票。对于虚开增值税专用发票行为特征的正确理解,无法回避的是虚开的行为的内容、虚开的行为范围和虚开行为所指向的对象。
    (1)虚开行为的内涵
    从文义上来看,虚开”就是虚假填开,不按照实际情况如实填开。因此,从广义来讲,一切不如实填开的行为都是虚开,既包括没有经营活动而开具发票或虽有经营但不如实开具,也包括上下联内容不一,还包括开票人、开票日期虚写,甚至某些项目的虚开。狭义的虚开则是指对发票能反映纳税人纳税情况的有关内容的不实填开,如无中生有,以少开多,填开伪造的发票,主要是票物不符,票面金额与实收金额不符,其实质是导致增值税专用发票、用于抵扣税款发票不能真实地记录经营和交易情况,从而导致税务机关不能获得真实的征税或纳税信息,进而导致或可能导致税款的流失。
    刑法作为其他一切法律的制裁力量,它所调整的是最严重的社会冲突,是对严重破坏社会秩序的行为的规范手段。如果将广义的虚开行为作为虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的行为内容将会大大扩大这一罪名的适用对象,将一些本属对社会危害较轻,不能达到法律规定的应受刑法处罚的行为确立为犯罪,这是不符合刑法的本质和目的的。显然,刑法二百零五条中的虚开是指狭义的虚开。
    (2)所有的代开是否应一律认定为是虚开
    有人认为为他人代开是一种间接的虚开,出票方与用票方没有真实的交易,就是虚开。有人认为虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票的行为形式包括代开,但代开未必就是虚开;如果要求代开者与用票人有实际货物交易,有实际货物交易的部分对代开者和要求代开者都不应认定为犯罪,因为从总体上考察,发票的开具是“实开”而非“虚开”;由于存在真实的经营活动,对于国家税收来说,没有、也不可能造成税收损失。这种行为固然因为开票者与用票者之间没有实际货物交易而具有行政违法性,不具有刑事违法性。如果以代开行为违反行政法律为由一律评价其为刑事违法行为,必然偏离刑事立法设立虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票的宗旨。有人则认为虽然司法解释有规定,但刑法修订时未将之吸纳,找不出为他人代开行为受刑法管制的依据。还有人认为如实代开发票行为只违反了增值税专用发票、用于抵扣税款发票的独立使用原则,尽管对于代开者来说没有实际经营活动,但取得发票者毕竟存在实际的经营活动,如实代开是“实开”而非“虚开”;对于让他人为自己如实代开者不应定罪,但对于代开者应当定罪处罚。
    笔者认为,“代开”的行为无疑违反了增值税专用发票、用于抵扣税款发票自用的原则,具有“行政违法性”;代开者与用票人之间没有货物交易或应税劳务,按司解释规定的让他人为自己代开,应认为虚开开增值税专用发票、用于抵扣税款发票。
    4、关于行为的相对人
    我们看到,司法解释界定虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的行为特征时,还同时解释了虚开行为的相对人:为自己、为他人、让他人为自己、介绍他人。从行为人行为的对象看,其虚开行为所针对的人是明确、特定的,似乎不会引发歧义,司法认定比较容易。但司法实践中也并不尽然。在行为人虚开的同时,必然会有一个明确的人的对象,即自己或他人。这里的自己或他人既可能是一般纳税人,也可能是小规模纳税人,还可能不是纳税人。既可以是自然人,也可以是法人,还可能是其他单位。因为其所指向的人的对象不同,既可能影响到对犯罪主体的认定,也可能影响犯罪数额的认定。因此,我们有必要在明确了“虚开”及其行为所针对的票的对象之后,对虚开行为所指向的具体的人进行分析,以更好地确认行为人虚开的具体形式。
    5、虚开发票四种行为类型
    (1)为自己虚开
    自己既是虚开行为人,又是虚开行为所指向的人。因为虚开增值税专用发票的目的是偷逃税款,若这里的“自己”不是纳税人,则其为自己虚开没有任何意义。假使其是为了倒卖或交予别人而为自己虚开,其行为应归结为为他人虚开或介绍他人虚开。
    若“自己”是一般纳税人,为自己多开进项数额或少开销售的数额(不论是什么方式,其归结点总归是税款数额的虚开)从而可以减少自己的应纳税额。多开甚至虚构进项比较容易理解,但少开销项会影响到购货方的税款抵扣,购货方不会同意。于是行为人便将交于购货方的二、三联如实填开或多开,而将用于自己存根、记账的一、四联少开,这是为自己少开销项行为的一种,被称为是“大头小尾”。
    若是其他纳税人,则其为自己虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票不能直接实现其偷逃税款的目的,因此,其为自己虚开的行为应归结为为他人虚开或让他人为自己虚开。
    (2)为他人虚开
    若“他人”是一般纳税人,则行为人的虚开一是虚构或增大“他人”进项,一是减少其销项。虚开行为人不同,表现形式也不同。如虚开行为人是一般纳税人,虚开销项的一般体现为代开。撕联填开,为他人虚增进项是为他人虚开的一种形式。
    若“他人”不是纳税人则其这种虚开只能是为了倒卖,实则应归为介绍他人虚开。若他人是其他纳税人,则这种为他人虚开是一种代开或介绍他人虚开。
    (3)让他人为自己虚开
    实际上的犯意仍出于为自己虚开,只是虚开行为由其与他人形成合意由他人完成。这种行为与为自己虚开的情形有一定的重合。若这里的他人是一般纳税人,虚开销项则这种行为是一种代开,虚开进项则是无中生有或以少开多。
    (4)介绍他人虚开
    介绍的目的在于促成发票上所列双方虚开行为的完成,其犯罪的故意依附于发票上的双方,其行为也是犯罪完成的环节之一,因此在这里不具有单独的价值。从共同犯罪的理论来看,这种介绍行为是一种帮助乃至组织虚开的行为,即使没有这样的规定,其行为也应评价为犯罪,共同犯罪的理论完全可以解决这样的问题。这样的规定体现了立法对惩治这种行为的重视。
    实践中,虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票犯罪的行为人为了获得增值税专用发票,一般会先设立一个皮包公司并通过虚假申报或通过与其他一般纳税人联营合作等途径取得一般纳税人资格,领购增值税专用发票后四处虚开,同时想方设法逃避监管。对于这种情况,因其本身即是为了犯罪,其既会利用税务监管的漏洞,又会想方设法逃避监管,因此其为自己、为他人均可开具进项或销项发票。
    从以上的分析可以得知,无论以什么手段从税务机关获取增值税专用发票、用于抵扣税款发票,其虚开都会受到很多限制。因此,伪造的增值税专用发票、用于抵扣税款发票便应运而生,伪造的发票无需从税务机关领购,虚开伪造的增值税专用发票、用于抵扣税款发票会更加容易地实现犯罪的目的。
    犯罪分子总是想方设法,具体的犯罪是总是形形色色,千差万别的,但不论其以何种手段完成犯罪,其行为总是有一般的规律的。我们应当从其行为着手,而考之以本质特征,辩析其行为是否符合犯罪的构成。
    从二百零五条第一款的规定来看,其文义上显然不包括骗取税款的行为。但虚开行为的危害最终通过其用于骗税而得以体现。骗税是虚开行为的下端行为,更需控制。立法者的初衷是为了打击骗税、偷税,而着眼于源头控制,于是将虚开规定为犯罪。但为了规定的原则性,立法者采用了“情节”的表述。这样的规定既反映了立法者对于涉税犯罪予以源头治理的正确理念,又反映了立法者对虚开与骗税行为分离时的打击,但不足的是在罪状设计上的缺陷使本来简单的问题而复杂化。最高法院的司法解释将骗取税款的数额规定为“情节”的主要内容。同样,从司法解释可见,骗取税款是指“利用虚开的增值税专用发票实际抵扣税款或者骗取出口退税款”。司法解释弥补了立法的不足——将骗取税款规定为“情节”的重要内容。这样,第一款与第二款的罪状就达成了统一——均包含了虚开一定的数额的增值税专用发票和虚开以后骗取税款。虽然刑法第二百零四条对骗取税款作了规定,但该条仅针对的是骗取出口退税。如果没有对于本罪的正确理解和司法解释对立法不足的弥补,则只有对骗取税款的行为科之以较轻的刑罚,既不能贯彻罪刑相适应原则,又为骗税活动逃避打击留下了空间。遗憾的是,司法解释先于刑法颁布施行,修订刑法时却没能将这些规定采纳。
    如前所述,从虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的立法本意,结合司法解释对立法不足的弥补来看,本罪客观要件的行为体系是双重的:一是虚开增值税专用发票,二是骗取国家税款。从立法的原意,而不仅是条文来看,构成本罪并不要求这两个行为要件同时具备,只具备其中之一即可。
    实践中,虚开与骗税大多不是由一个人完成,而且虚开有时也不是一个人完成,骗税也不是一个人完成。虽然,一个行为或者有关联的两个行为不是由同一人完成,而是将行为分离于不同的人,但各行为人只要对其所承担的行为有共同的认识即成立共同故意。因此,虽行为分离,但在共同故意支配之下实施,符合法律所规定的其他要件便成立共同犯罪。刑法以单一自然人为模本而设定的罪状表述不排除共同犯罪的成立。
    从司法解释可见,骗取税款的行为是指利用虚开的增值税专用发票、用于抵扣税款发票实际抵扣税款或者骗取出口退税。本罪中的骗取税款是指虚开后骗取。明知是虚开的增值税专用发票而抵扣的行为因为行为人不具备“为自己虚开或让他人为自己虚开”的情形,因而不能认定为本罪中所规定的骗取税款,只能认定其行为的性质属偷税。对于行为人不明知是虚开的增值税专用发票而用以抵扣,其客观上虽然造成了国家税款的损失,但因为行为人是善意取得的发票,其主客观不一致,不能认定为本罪的骗取税款。
    二、关于数额认定
    增值税专用发票、用于抵扣税款发票所记载的关键性的内容是其数额,包括货物或应税劳务的金额、税额、价税合计的数额及货物数量、单价等数额。结合法律条文的规定,虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪中的数额包括虚开的税款的数额、骗取国家税款的数额和给国家利益造成损失的数额。从法律的规定,结合司法解释看,虚开的税款的数额和骗取国家税款的数额决定了行为人的行为是否构成犯罪,同时还决定对行为人适用什么样的刑罚。因此,这两个数额都是法律规定数额标准。给国家造成重大损失的数额也在一程度上决定对行为人刑罚的适用,因此,这一数额也是法律规定的数额标准。但显然,造成国家税款损失50万元以下,和没有给国家税款造成损失相比,前者的社会危害要大于后者,对行为人决定刑罚时应当有所区别。可见,给国家造成损失的数额也是影响量刑的重要情节。
    正确认定虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票案件的数额,离不开我们前面对这一罪名的本质特征的分析。
    1、虚开税款数额的认定
    虚开行为所指向的对象是增值税专用发票,因此虚开的税款的数额显然是指所虚开的增值税专用发票、用于抵扣税款发票上所载明的税额。但票面上的数额并不能必然地认定为虚开犯罪的数额,比如:
    一般来讲,如果开票人与受票人间没有业务往来,其虚开的数额就是票面所载数额;如果有部分真实交易,则其虚开数额应减去真实交易部分的数额,即虚增部分的数额。
    对于交易双方之外的第三人代他人(卖方)开票的数额认定,无论买卖双方有无真实交易,对代开者和要求代开者来讲,虚开的数额就是票面所载数额。既使有部分真实交易,也不能减去真实交易部分的数额。
    2、骗取国家税款数额的认定
    骗取国家税款的数额,是指行为人以虚开的增值税专用发票、用于抵扣税款发票通过向税务机关申报抵扣或者其他途径直接非法占有的数额,既包括行为人实际获得的数额,也包括行为人本应缴纳而未缴纳的数额。但是,对于前述的为掩盖虚开销项而虚开进项并申报抵扣的情况,虚开行为人抵扣后必然要向税务机关交纳一定数额的税款,即进项与销项之间的差额。在这种情况下,计算骗取税款的数额时应以购货人抵扣的税款减去虚开行为人已向国家缴纳的税款,差额即是骗取国家税款的数额。
    3、损失数额的认定
    刑法只规定了“给国家利益造成特别重大损失”。根据司法解释,这一数额是造成国家税款损失并且在侦查终结前无法追回的数额,且必须在50万元以上。司法实践中,“侦查终结前无法追回的数额”也颇有争议,有学者认为不能完全以此作为量刑标准,因为关于侦查终结前的限制也不尽科学,比如有的案件,因涉案人数过多,上级公安机关对主要的犯罪嫌疑人进行侦查,而将其他涉案人员交由各地公安机关侦查,上级公安机关侦查终结较早,而各地公安机关侦查终结较晚。有的公安机关追赃力度不够,造成税款无法追回。如笔者代理无锡市某公司虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票案,涉案全国10多个省、市、自治区的单位,虚开数额特别巨大,税款很难追回。因此,以税款损失量罚,显然有失公正。
    对损失数额的认定,直接关系到量刑轻重,能否判处无期徒刑、死刑的问题,备受关注。针对这个问题,2004年11月24日至27日最高法院在苏江市召开了全国部分法院经济犯罪案件审判工作座谈会。多数代表倾向认为:作为量刑数额的损失数额,其时间的划定应当不同于定罪数额。后者一般可以案发时、立案时、或者侦查终结时为准。前者则不然,如挪用公款数额巨大不退还,是以一审宣判前作为时间计算标准的。因为虚开增值税专用发票犯罪的最高刑是死刑,因此,审判机关应本着实事求是的态度,从有利于被告的原则出发,损失计算的截止时间还可以适当延伸。基于以上认识,与会者指出,骗取国家税款并且在法院判决之前仍无法追回的,应认定为给国家利益造成损失,法院判决之前追回的被骗税款,应当从损失数额中扣除。一审判决以后,二审或复核生效裁判作出之前追回的被骗税款,也应从一审认定的损失数额中扣除,并以扣除后的损失数额作为最终量刑的基础。
    也有部分代表指出,按照上述方法认定损失数额,势必造成如下结果:在终审判决作出之前,损失数额的认定始终处于不确定的变动状态,一审、二审法院据以定案的事实依据不同,必然导致案件改判率的上升,影响法院判决的严肃和公信力。此外,上述方法还会带来侦查机关追赃不力的负面影响,因为追回的税款越多,被告人的处罚就越轻。因此建议损失数额的认定最好以侦查终结时为准,个别代表还提出了以立案时或一审判决时作为损失数额计算时间的建议。对于上述代表提出的质疑,持第一种观点的论得表示认同,但认为此乃追求司法公正的代价,从价值权衡的角度看,上述方法仍然不失为一个相对较好的选择。
    三、关于虚开增值税专用发票罪是否要求行为人主观上具备以抵扣税款为目的
    从《刑法》第二百零五条的规定看,并未规定虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪在主观上具备抵扣税款的目的。但有学者认为,虚开增值税专用发票在主观上应具备抵扣税款的目的,理由是:保护国家税款不受损失是虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的立法的,也是本罪的保护客体,抵扣税款是行为人虚开增值税专用发票的目的,集中体现了虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票行为的社会危害性。对于仅是出于夸大公司、企业业绩,为了公司上市、签订投资协议等其他目的而虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票的行为,不应追究其刑事责任。另一种观点认为,虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票是行为犯,不要求行为人主观上具备某种特定目的,立法也未规定犯罪目的,从罪刑法定原则出发,不应缩小刑法的规制范围。行为人只要在客观上实施了虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票的行为,不论其行为目的,均应以犯罪论处。
    笔者认为,从《刑法》第二百零五条的规定看,确实没有规定虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪以抵扣税款为目的,但《刑法》没有规定并不意味着本罪就不需要具备以抵扣税款为目的。事实上,《刑法》中许多主观上应具备某种犯罪目的的罪名均未明确规定犯罪目的,如诈骗罪、盗窃罪、票据诈骗罪、信用证诈骗罪等,这种情形应属于非法定目的犯。非法定目的犯中的目的应结合该罪名的犯罪本质和保护客体进行合乎立法目的的解释,罪刑法定原则不排除刑法解释,《刑法》在解释中获得生命,还以本来面目。《刑法》规定虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪就是为了保护国家税款不被流失,行为人不以抵扣税款为目的实施虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票的行为,客观上不可能侵犯虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪的保护客体,因而不能构成犯罪。《刑法》第二百零五条以虚开增值税专用发票的数额大小划定了若干量刑档次,对于虚开数额巨大的,处十年以上有期徒刑或者无期徒刑,如对于不是出于抵扣税款目的,仅是出于其他目的而虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票数额巨大的行为判处十年以上甚至无期徒刑,难以做到罪刑相适应。此外,以虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪为行为犯,从而否认本罪具备某种特定犯罪目的的观点也不符合刑法理论。行为犯是相对于结果犯的理论划分,即只要具备法定行为即可构成犯罪,不需要发生犯罪结果。但行为犯并不排斥犯罪目的,主客观相一致原则要求,任何行为成立犯罪,均应具备相应的主观犯意。如伪造货币罪、伪造有价票证罪,仅是出于欣赏或炫耀技巧而伪造货币、伪造有价票证,不具备用于流通或行使目的的,不构成伪造货币罪和伪千有价票证罪。在对刑法罪名的理解中,应贯彻主观相一致原则,以犯罪客体为指导,对罪名的构成要件作出实质性解释。
    因此,虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票应要求行为人主观上具备以抵扣税款为目的。当然,在一般情况下,行为人实施了虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票行为,即可以推定其主观上具备以抵扣税款为目的,但对于确有证据证明的行为人虚开增值税专用发票不是出于抵扣税款目的的,则不应以犯罪论处。至于其虚开增值税发票为其他目的的使用的行为是否构成其他的犯罪,则要视具体情况而定,如有可能构成虚报注册资本罪、合同诈骗罪、提供虚假财务报告罪,等等。
    四、关于单位犯罪的问题
    从我国刑法对单位犯罪的立法看,对单位犯罪及单位犯罪中的主管人员及直接责任人员承担刑事责任的范围的界定有一个发展演变的过程。我国1979年《刑法》立法时,由于经济主体的单一化及刑法理论上尚未全面接受法人犯罪的概念,因此在立法中并未规定法人犯罪或单位犯罪。对于实践中出现的单位实施若干特定犯罪的情形,规定只处罚“直接责任人员”。这种立法虽然有将单位责任转嫁到自然人责任之嫌,但对自然人责任追究则体现了罪责自负的责任原则。即对单位实施若干特定犯罪行为的,单位中不具有直接责任的人员,即使是单位的主要领导或其他主管人员也不应承担刑事责任。但是,后来的一些司法解释及附属刑法改变了这一立法规定。如最高人民法院和最高人民检察院在1985年颂的《关于当前办理经济犯罪案件中具体应用法律的若干问题的解答(试行)》中规定,单位犯罪的要追究其“主管人员和直接责任人员”的刑事责任,1991年修正的《中华人民共和国文物保护法》第三十条、三十一条中也有同样的规定。按照上述规定,单位的“主管人员”不管是否具有罪过,都应替单位的犯罪行为负刑事责任,这显然是违反了刑法的责任原则的,带有了浓厚的行政处罚的色彩。现代刑法的客观主义原则要求任何人承担刑事责任的基础均应建立在其行为的基础上,亦应遵循这一原则。对于没有直接策划、指挥、组织、实施单位犯罪行为的单位法定代表人不应成为单位犯罪中被追究刑事责任的对象。鉴于这种考虑,全国人大常委会在1988年1月26日通过的《全国人民代表大会常务委员会关于惩治走私罪的补充规定》中对类似规定,修改为追究对单位走私犯罪“直接负责的主管人员和其他直接责任人员的刑事责任”。这种修改,是对原来的刑法规范中所规定的自然人的处罚范围进行了限定,清楚地表明了对单位犯罪应负刑事责任的,仅限于对该犯罪行为负有直接责任的自然人。这种限定在1997年《刑法》修订中得到了确认和沿用。
     
  •   营改增后,企业最大的税务风险就是虚开增值税专用发票罪。该罪起刑点低、刑罚重:虚开增值税专用发票税款数额1万元或使国家税款被骗取5000元的,就应当判处有期徒刑六个月。虚开增值税专用发票税款数额50万元或使国家税款被骗取30万元的,就应当判处有期徒刑十年。

      为明确罪与非罪的界限,齐精智律师不惴浅陋,总结司法实务中有关不构成虚开增值税发票罪的案例,以飨读者:

      一、不是以抵扣税款为目的的虚开,不构成虚开增值税专用发票罪。

      裁判要旨:上诉单位松苑公司和上诉人陈松柏、施维昌向他人购买伪造的增值税专用发票的行为,不是以抵扣税款为目的,而是为了提高购进设备价值,显示公司实力,以达到在与他人合作谈判中处于有利地位的目的。根据国家税法的规定,注明为固定资产的增值税专用发票不能抵扣税款,且陈松柏也没有要抵扣联,国家税款不会因其行为而受损失,松苑公司、陈松柏、施维昌的行为不具有严重的社会危害性,因此不构成犯罪。各被告人及其辩护人的有关辩护理由,予以采纳。原审以虚开增值税专用发票罪对松苑公司、陈松柏、施维昌定罪处刑不当,应予撤销。

      案件来源:案号一审:(2000)泉刊初字第196二审:(2001)闽刊终字第391号,《人民司法》2008年22期。

      二、无逃骗税故意,未造成国家税款流失,不构成犯罪。

      裁判要旨:就本案而言,原审被告人李某甲、李某乙在协助何某甲办理板厂沟煤矿扫尾工作期间,何某甲基于解决其所控制的椰雅煤业公司超能生产煤炭对外销售的实际问题,伙同罗某某及二原审被告人虚增了白庙乡板厂沟煤矿向丰源集团销售煤炭这一交易环节,利用白庙乡板厂沟煤矿实际停产但具有煤炭生产指标的有利条件,在此期间,由板厂沟煤矿开具煤炭过关票和相应38份增值税专用发票,从而将椰雅煤业超能生产煤炭对外销售。上列开具增值税专用发票的行为虽与实际交易行为不符,但行为人主观上没有偷逃国家税款目的,而是为了促成超产煤炭的外销,根据销售煤炭数量如实向国家上缴了增值税和相关规费,即使在下一销售环节将增值税发票进行抵扣,客观上也不会造成国家税款流失。因此,原审被告人李某甲、李某乙等人主观上没有偷逃国家税款目的,客观上也没有造成国家税款流失,不具有危害国家税收征管的严重社会危害性,不应构成虚开增值税专用发票罪。

      本院认为,1995年全国人大常委会作出《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》,对包括虚开增值税专用发票罪等危害国家税收犯罪予以了详细规定。全国人大常委会的立法宗旨,在该《决定》前言部分得以充分体现,即“为了惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票和其他发票进行偷税、骗税等犯罪活动,保障国家税收”。该《决定》的条文内容,1997年修订后《中华人民共和国刑法》的第三章第六节“危害税收征管罪”中予以了全部继承。其中,虚开增值税专用发票罪,分别体现在《决定》第一条和《刑法》第二百零五条的规定之中。严重的社会危害性是任何犯罪都具有的本质特征。一行为如果没有严重的社会危害性,则不属于犯罪的范畴。虚开增值税专用发票罪也不例外,必然具有严重的社会危害性。其社会危害性的体现,司法理论和实践普遍认为,该罪侵犯的是复杂客体,即行为人既侵犯了国家增值税专用发票监督管理制度,又破坏了国家税收征管,造成了国家应税款大量流失。无论是之前的全国人大常委会立法决定,还是之后的刑法规定,从立法宗旨和立法体系可以判断,国家刑事法律无不是从保障国家税收不流失这一根本目的出发而规定一系列危害国家税收犯罪的。如果不严厉惩治这些犯罪行为,则必然或可能造成国家税收流失,危害国家税收征管。如果根本没有造成国家税收流失的可能,则不在危害税收征管犯罪的评价范围。

      律师提示:虚开增值税专用发票罪不是行为犯,必须造成国家税收流失的严重后果才能构成。

      案件来源:四川省宜宾市中级人民法院刑事裁定书(2016)川15刑终113号。

      三、无逃骗税故意,未造成税款流失,但扰乱发票管秩序,定罪免刑。

      裁判要旨:原审法院认为,被告人房某违反法律规定,伙同他人虚开增值税专用发票,虚开税款数额较大,其行为已构成虚开增值税专用发票罪。被告人系初犯,能如实供述犯罪事实,并主动补缴税款、罚款,悔罪态度较好,未造成国家税款损失,其虚开增值税专用发票犯罪较轻,可予免除刑事处罚。

      案件来源:辽宁省沈阳市中级人民法院刑事裁定书(2016)辽01刑终718号。

      四、挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物,被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的,不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”。

      最高人民法院研究室《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质》征求意见的复函法研【2015】58号:

      一、挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物,被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的,不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”。

      主要考虑:

      (1)由挂靠方适用被挂靠方的经营资格进行经营活动,并向挂靠方支付挂靠费的经营方式在实践中客观存在,且带有一定普遍性。相关法律并未明确禁止以挂靠形式从事经营活动。

      (2)虚开增值税专用发票罪是行政犯,对相关入罪要件的判断,应当依据、参照相关行政法规、部门规章等,而根据《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号),挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物,被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的,不属于虚开。

      五、行为人利用他人的名义从事经营活动,并以他人名义开具增值税专用发票的,即便行为人与该他人之间不存在挂靠关系,但如行为人进行了实际的经营活动,主观上并无骗取抵扣税款的故意,客观上也未造成国家增值税款损失的,不宜认定为刑法第二百零五条条规定的“虚开增值税专用发票”;符合逃税罪等其他犯罪构成条件的,可以其他犯罪论处。

      最高人民法院研究室《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质》征求意见的复函法研【2015】58号:

      主要考虑:(1)虚开增值税发票罪的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款,对于有实际交易存在的代开行为,如行为人主观上并无骗取的扣税款的故意,客观上未造成国家增值税款损失的,不宜以虚开增值税专用发票罪论处。虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑,系严重犯罪,如将该罪理解为行为犯,只要虚开增值税专用发票,侵犯增值税专用发票管理秩序的,即构成犯罪并要判处重刑,也不符合罪刑责相适应原则。

      (2)1996年10月17日《关于适用<全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定>的若干问题的解释》虽然未被废止,但该解释制定于1997年刑法施行前,根据我院《关于认真学习宣传贯彻修订的<中华人民共和国刑法>的通知》(法发【1997】3号)第五条“修订的刑法实施后,对已明令废止的全国人大常委会有关决定和补充规定,最高人民法院原作出的有关司法解释不再适用,但是如果修订的刑法有关条文实质内容没有变化的,人民法院在刑事审判工作中,在没有新的司法解释前,可参照执行。其他对于与修订的刑法规定相抵触的司法解释,不再适用”的规定,应当根据现行刑法第二百零五条关于虚开增值税专用发票罪的规定,合理选择该解释中可以继续参照适用的条文。其中,该解释中关于“进行了实际经营活动,但让他人为自己代开增值税专用发票”也属于虚开的规定,与虚开增值税专用发票罪的规定不符,不应继续适用;如继续适用该解释的上述规定,则对于挂靠代开案件也要以犯罪论处,显然有失妥当。

      (3)《刑事审判参考》曾刊登“芦才兴虚开抵扣税款发票案”。该案例提出,虚开可以用于抵扣税款的发票冲减营业额偷逃税款的行为。主观上明知所虚开的运输发票均不用于抵扣税款,客观上使用虚开发票冲减营业额的方法偷逃应纳税款,其行为不符合虚开用于抵扣税款发票罪的构成要件,属于偷税行为。2001年福建高院请示的泉州市松苑绵涤实业有限公司等虚开增值税专用发票案,被告单位不以抵扣税款为目的,而是为了显示公司实力以达到在与外商谈判中处于有利地位的目的而虚开增值税发票。我院答复认为该公司的行为不构成犯罪。

      六、不具备骗取增值税税款之目的不构成虚开用于抵扣税款发票罪。

      裁判要旨:二审法院认为,本案中所有用票单位都是运输企业,均不是增值税一般纳税人(编者注:营改增前运输企业是营业税的纳税义务人,非增值税纳税义务人),无申报抵扣税款资格。因此,芦才兴让他人为自己或者为他人开具的虚假发票均无法被用于抵扣税款,被告人芦才兴在主观上没有骗取国家增值税税款的故意,仅持有冲减营业额从而偷逃税款的故意,其行为符合偷税的构成要件,不符合虚开用于抵扣税款的发票罪的构成要件。

      案件来源:浙江省高级人民法院芦才兴涉嫌虚开用于抵扣税款。

      综上,行为人必须主观上具有骗取增值税税款之目的,客观上造成了国家税款的流失,才能构成虚开增值税专用发票罪。

     
  •   1.运输发票必须合法。增值税一般纳税人外购货物和销售货物所支付的运输费用,准予抵扣的运费结算单据(普通发票),是指国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开具的货票,以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票。准予计算进项税额抵扣货运发票种类,不包括增值税一般纳税人取得的货运定额发票。

      2.运输发票上注明的扣除项目必须符合规定。准予抵扣的货物运费金额,是指在运输单位开具的货票上注明的运费、建设基金,不包括随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费。

      3.货运发票内容填写必须齐全且与购货发票内容相符。准予计算扣除进项税额的货运发票,其发货人、收货人、起运地、到达地、运输方式、货物种类、货物数量、运输单位、运输金额等项目填写必须齐全,与购货发票上所列的有关项目必须相符,否则不予抵扣。

      4.运输费用价格要合理。纳税人购进、销售货物所支付的运输费用明显偏高,经过审查不合理的,不予抵扣。

     
  •   问:某增值税一般纳税人商业企业账外经营经群众举报后被稽查局查实。该纳税人对税务机关调查确认的事实并无异议,但提出应允许抵扣现在从销货方取得的账外经营业务部分增值税进项税额,可是其主张却被稽查局断然否定。那么,延迟取得增值税专用发票究竟是否可以抵扣呢?

      答:延迟取得的专用发票进项税额可以抵扣进项税额,理由分析如下:

      《增值税专用发票使用规定》(国税发[1993]150号)第六条规定:一般纳税人必须按规定时限开具专用发票,不得提前或滞后。该规定第五条、第八条、第十一条也都进一步明确:对未按规定时限开具的专用发票不得抵扣进项税额。

      然而,修订后的《增值税专用发票使用规定》(国税发[2006]156号)第十一条虽然也重申了专用发票应按照增值税纳税义务发生时间开具的要求,但在用语上有了实质性变化,即将国税发[1993]150号第五条中“开具的专用发票有不符合上列要求者,不得作为扣税凭证,购买方有权拒收”改为“对不符合上列要求的专用发票,购买方有权拒收”。关键之处就在于删除了“不得作为扣税凭证”这几个核心字眼。反过来理解,就可以引伸出延迟开具的专用发票进项税额可以抵扣这一观点。这其实也是在表明:接受延迟开具的专用发票是购货方的一项权利,如果购货方愿意放弃滞后认证抵扣的时间价值,在税法上应当承认购货方的这种选择权利。当然,这依然不能免除销货方未按规定开具发票应当承担的税务行政责任。

      此外,《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发[2000]187号)也规定:购货方能够重新从销售方取得防伪税控系统开出的合法、有效专用发票的,且取得了销售方所在地税务机关或者正在依法对销售方虚开专用发票行为进行查处证明的,购货方所在地税务机关应依法准予抵扣进项税款。这从另一个侧面也证明:只要销货方接受了税务机关处理,购货方重新取得延迟开具的专用发票仍然是允许抵扣进项税额的。

     
  •   【问题】

      我公司是增值税一般纳税人,购买货物时取得了增值税专用发票,但还没有来得及认证,就发现发票联和抵扣联都丢失了。请问,这种情况下我公司该如何处理?

      【解答】

      根据《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》(国税发〔2006〕156号)第二十八条规定,一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联和抵扣联,如果丢失前已认证相符的,购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》,经购买方主管税务机关审核同意后,可作为增值税进项税额的抵扣凭证。如果丢失前未认证的,购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证,认证相符的凭该专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》,经购买方主管税务机关审核同意后,可作为增值税进项税额的抵扣凭证。

     
  •   使用发票的单位和个人都应该妥善保管发票,丢失空白的增值税发票和丢失已开具的增值税发票的补救方式是不一样的,那么增值税发票丢失怎么处理怎么登报?

      增值税发票丢失怎么处理怎么登报?

      1、丢失了空白的增值税发票

      纳税人应当在发现丢失当日书面报告税务机关,并登报声明作废。只需在地级市以上报刊上刊登“遗失声明”就可以了,而不需要在《中国税务报》上刊登“遗失声明”。

      2、增值税专用发票开具后,购买方将持有发票联和抵扣联,销售方则持有记账联:

      (1)购货方丢失抵扣联,可继续完成发票查询系统发票勾选确认或使用发票联认证,并将发票联复印件留存备查。

      (2)购货方丢失发票联,则应将抵扣联作为记账凭证,抵扣联复印件留存备查。

      (3)如果购货方丢失了抵扣联合发票联的话,购买方应向销售方请求提供的相应专用发票记账联复印件及销售方主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》,通过发票查询系统确认或使用记账联复印件认证后,作为增值税进项税额的抵扣凭证,并留存备查。

      (4)销售方丢失了记账联,可以向购买方索取发票复印件作为记账凭证。

      丢失发票不处理有哪些法律后果?

      纳税人丢失发票的,由税务机关责令改正,可以处1万元以下的罚款;情节严重的,处1万元以上3万元以下的罚款。纳税人如果遗失的是空白的普通发票,其他程序与丢失专用发票相同,区别在于登遗失声明的报纸可以是当地报纸,同样可能面临1万元以下的罚款。


     
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